Diritto della contabilità di impresa 0142606IUS04IV Mercatorum

Diritto della contabilità di impresa è l'insegnamento di Scienze giuridiche L14 di Mercatorum che studia le regole giuridiche con cui un'impresa tiene le scritture contabili e redige il bilancio d'esercizio delle società di capitali. Nel piano di studi A.A. 2026/2027 vale 6 CFU (settore IUS/04, GIUR-02/A), si studia al 3° anno nel profilo Giurista di impresa, ha il codice 0142606IUS04IV e conta 30 lezioni.

È un corso con un lessico tecnico (attivo, passivo, ammortamento, riserve, ratei e risconti), ma lo si affronta da giurista: dietro ogni voce di bilancio c'è una norma del codice civile che dice che cosa si può iscrivere, con quale valore e con quali conseguenze per soci e creditori. L'elenco delle 30 lezioni coincide con quello di Diritto commerciale avanzato (codice 0142506IUS04II), l'insegnamento che nel piano A.A. 2026/2027 è previsto per i profili Statutario e P.A. e Sicurezza. Per la partita doppia e il bilancio visti dal lato aziendale servono le basi di Economia Aziendale; le società di capitali di cui si legge il bilancio si studiano in Diritto Commerciale.

Codice e programma

Per Diritto della contabilità di impresa il piano A.A. 2026/2027 prevede un solo programma ufficiale: il codice 0142606IUS04IV, 6 CFU, 30 lezioni da circa 30 minuti, al 3° anno del profilo Giurista di impresa. Il PDF ufficiale contiene gli obiettivi, l'elenco delle lezioni e il materiale didattico; i titoli delle 30 lezioni sono la traccia di questa guida.

Argomenti del programma da approfondire

Il programma si legge come il percorso di un dato contabile. L'operazione di gestione viene registrata nelle scritture (lezioni 1-6); le scritture alimentano il bilancio, di cui fonti, clausole generali e criteri di valutazione fissano le fondamenta (lezioni 7-10); poi si percorrono i documenti uno per uno, dallo stato patrimoniale (lezioni 11-20) al conto economico, al rendiconto finanziario e alla nota integrativa (lezioni 21-23); infine si vede come il bilancio nasce, si approva e può essere contestato (lezioni 24-26) e quali bilanci particolari esistono (lezioni 27-30). Qui gli argomenti sono raccolti in undici blocchi; i numeri tra parentesi sono le lezioni del programma ufficiale da 30.

1. Scritture contabili e partita doppia

Il diritto della contabilità (lezione 1) nasce da un fatto semplice: un'impresa che opera sul mercato ha rapporti con soci, creditori, fornitori e clienti, e tutti hanno interesse a sapere come va. La contabilità è lo strumento con cui l'impresa registra le proprie operazioni; il diritto interviene per dire quali scritture sono obbligatorie, come si tengono e che valore hanno. L'obbligo riguarda l'imprenditore commerciale (art. 2214 c.c.) e non i piccoli imprenditori, che ne sono esclusi. Alle imprese in forma societaria o collettiva si aggiunge un dovere di organizzazione: l'imprenditore deve istituire un assetto organizzativo, amministrativo e contabile adeguato alla natura e alle dimensioni dell'impresa (art. 2086, secondo comma). Per questo il programma presenta il bilancio come elemento di verifica dell'assetto organizzativo dell'impresa.

Il metodo della partita doppia (lezione 2) è il modo di registrare le operazioni: ogni fatto di gestione ha due aspetti, che si scrivono in due conti diversi, uno in «dare» e uno in «avere», per lo stesso importo. Se un'impresa acquista merce per 1.000 euro e la paga più tardi, da un lato aumenta il costo per la merce, dall'altro aumenta il debito verso il fornitore; quando paga, diminuiscono il debito e il denaro disponibile. Poiché ogni registrazione ha lo stesso importo in dare e in avere, la somma dei conti in dare è sempre uguale alla somma dei conti in avere: è questo equilibrio che permette di controllare le registrazioni e di ricavare, a fine esercizio, il patrimonio e il risultato economico. Chi ha studiato Economia aziendale riconosce il metodo; qui interessa soprattutto il suo rapporto con le regole del codice civile.

Collegamento: le scritture obbligatorie sono due libri con funzioni diverse: uno racconta le operazioni giorno per giorno, l'altro fotografa il patrimonio. Sono le lezioni 3 e 4.

2. Libro giornale e libro degli inventari

Il libro giornale (lezione 3) registra le operazioni dell'impresa in ordine cronologico: deve indicare giorno per giorno le operazioni relative all'esercizio dell'impresa (art. 2216). È il diario dell'attività: ogni acquisto, vendita, pagamento o incasso vi lascia una traccia con la data, i conti coinvolti e gli importi. Dalle registrazioni cronologiche si ricavano poi i saldi dei singoli conti.

Il libro degli inventari (lezione 4) ha una funzione diversa: fotografa il patrimonio. L'inventario si redige all'inizio dell'esercizio dell'impresa e poi ogni anno; indica e valuta le attività e le passività e si chiude con il bilancio e con il conto dei profitti e delle perdite, che mostrano gli utili conseguiti o le perdite subite (art. 2217). È la base da cui si redige il bilancio, ma i due documenti non coincidono: il bilancio contiene anche voci di chiusura, come gli ammortamenti dell'esercizio, che nell'inventario non compaiono.

Collegamento: avere i libri non basta: la legge dice anche come devono essere tenuti, per quanto tempo si conservano e che valore hanno quando finiscono davanti a un giudice. È la parte delle lezioni 5 e 6.

3. Tenuta, conservazione ed efficacia probatoria

Sulla tenuta delle scritture (lezione 5) la regola è l'ordine: tutte le scritture devono essere tenute secondo le norme di un'ordinata contabilità, senza spazi in bianco, interlinee o trasporti in margine, e non vi si possono fare abrasioni (art. 2219). I libri e le scritture possono anche essere formati e tenuti con strumenti informatici (art. 2215-bis), che è oggi il modo ordinario di lavorare. La conservazione dura dieci anni dalla data dell'ultima registrazione; per lo stesso periodo si conservano le fatture, le lettere e i telegrammi ricevuti e le copie di quelli spediti (art. 2220). Scritture e documenti possono essere conservati su supporti di immagini, purché corrispondano agli originali e restino leggibili in ogni momento.

L'efficacia probatoria (lezione 6) risponde a una domanda pratica: che cosa vale una scrittura contabile in una causa? Il codice civile distingue tre situazioni. I libri e le altre scritture delle imprese soggette a registrazione fanno prova contro l'imprenditore, ma chi vuole trarne vantaggio non può scinderne il contenuto: se usa una registrazione a proprio favore, deve accettare anche quelle sfavorevoli collegate (art. 2709). Nei rapporti fra imprenditori, relativi all'esercizio dell'impresa, le scritture fanno prova se sono regolarmente tenute (art. 2710). Quanto all'esibizione, il giudice può ordinare la comunicazione integrale dei libri solo nelle controversie sullo scioglimento della società, sulla comunione dei beni e sulla successione per causa di morte; negli altri casi può disporre l'esibizione per estrarne le registrazioni che riguardano la lite, oppure di singole scritture, lettere, telegrammi o fatture attinenti alla controversia (art. 2711).

Collegamento: le regole sui libri valgono per qualunque imprenditore che li tiene. Il programma passa ora alle società di capitali, per le quali la contabilità sfocia in un documento destinato ai soci e al mercato, il bilancio d'esercizio: le lezioni 7 e 8 ne indicano le fonti e la struttura.

4. Le fonti e la struttura del bilancio

Per le fonti (lezione 7) il punto di partenza è il codice civile, agli artt. 2423 ss., costruito sul recepimento delle direttive europee sui conti delle società. Le regole attuali sono il risultato del d.lgs. 139/2015, che ha recepito la direttiva 2013/34/UE e si applica dagli esercizi con inizio dal 1° gennaio 2016; prima valeva il d.lgs. 127/1991, che aveva recepito le direttive europee precedenti. Accanto alla legge ci sono i principi contabili nazionali, emanati dall'Organismo Italiano di Contabilità (OIC), che chiariscono come applicare i criteri del codice alle singole voci. Le società che adottano i principi contabili internazionali seguono invece fonti diverse, di cui si parla nelle lezioni 29 e 30.

Quanto alla struttura (lezione 8), il bilancio d'esercizio è formato da quattro documenti: stato patrimoniale, conto economico, rendiconto finanziario e nota integrativa (art. 2423). È redatto in unità di euro, senza cifre decimali, mentre la nota integrativa può essere espressa in migliaia di euro. A questi documenti si accompagna la relazione sulla gestione (art. 2428), che viene depositata insieme al bilancio. Le società di dimensioni minori possono usare forme semplificate: il bilancio in forma abbreviata (art. 2435-bis) e il bilancio delle micro imprese (art. 2435-ter), che consentono tra l'altro di non predisporre il rendiconto finanziario. Le soglie di dimensione che danno accesso a queste forme sono fissate dalla legge e si leggono sul testo aggiornato.

Collegamento: il codice non si limita a elencare i documenti: dice come devono essere scritti. Sono le clausole generali e i criteri di valutazione delle lezioni 9 e 10.

5. Clausole generali, principi di redazione e criteri di valutazione

Le clausole generali (lezione 9) sono le regole che indicano il risultato da raggiungere invece di descrivere ogni singola voce. L'art. 2423 le fissa così: il bilancio deve essere chiaro e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell'esercizio. Se le norme specifiche non bastano a dare questa rappresentazione, vanno fornite le informazioni complementari necessarie. Gli obblighi di rilevazione, valutazione, presentazione e informativa non si applicano quando la loro osservanza ha effetti irrilevanti ai fini della rappresentazione veritiera e corretta. Solo in casi eccezionali una disposizione incompatibile con la rappresentazione veritiera e corretta può essere disapplicata: la nota integrativa deve motivare la deroga e indicarne l'effetto, e gli utili che ne derivano vanno iscritti in una riserva non distribuibile, salvo che nei limiti del valore recuperato.

Le clausole generali si completano con i principi di redazione dell'art. 2423-bis, che guidano ogni valutazione. Il più noto è la competenza: proventi e oneri si imputano all'esercizio a cui si riferiscono, indipendentemente dal momento dell'incasso o del pagamento. Accanto ci sono la prudenza e la continuazione dell'attività, la sostanza dell'operazione o del contratto, il divieto di iscrivere utili non realizzati alla data di chiusura, la considerazione dei rischi e delle perdite dell'esercizio anche se emersi dopo la chiusura, la valutazione separata degli elementi eterogenei di una voce e la costanza dei criteri di valutazione, da cui si può uscire solo in casi eccezionali, motivandoli in nota integrativa.

I criteri di valutazione nella continuità dell'impresa (lezione 10) sono nell'art. 2426. Il criterio di base è il costo: le immobilizzazioni si iscrivono al costo di acquisto, compresi i costi accessori, o al costo di produzione; le rimanenze al costo oppure al valore di realizzo desumibile dall'andamento del mercato, se minore; crediti e debiti secondo il costo ammortizzato, tenendo conto per i crediti del valore di presumibile realizzo. «Continuità» significa che il bilancio si redige presupponendo che l'impresa continui a operare e non sia in liquidazione: una società in liquidazione non può più contare su questa presunzione.

Collegamento: con le regole generali in mano si può entrare nel primo documento del bilancio, lo stato patrimoniale. Le lezioni 11 e 12 ne mostrano gli schemi e la logica.

6. Gli schemi di bilancio e lo stato patrimoniale

Gli schemi di bilancio (lezione 11) sono fissati dalla legge: lo stato patrimoniale è nell'art. 2424 e il conto economico nell'art. 2425. Le voci hanno un ordine e una denominazione obbligatori, indicati con lettere maiuscole, numeri romani e numeri arabi, e gli artt. 2424-bis e 2425-bis aggiungono regole per le singole voci. Lo schema fisso ha un vantaggio concreto: bilanci di società diverse si possono confrontare perché la stessa informazione sta sempre nello stesso posto.

Lo stato patrimoniale (lezione 12) ha due sezioni contrapposte. L'attivo si divide in: A) crediti verso i soci per versamenti ancora dovuti; B) immobilizzazioni; C) attivo circolante; D) ratei e risconti. Il passivo in: A) patrimonio netto; B) fondi per rischi e oneri; C) trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato; D) debiti; E) ratei e risconti. Il criterio che separa immobilizzazioni e attivo circolante è la destinazione: sono immobilizzazioni gli elementi patrimoniali destinati a essere utilizzati durevolmente (art. 2424-bis). I fondi per rischi e oneri coprono perdite o debiti di natura determinata, di esistenza certa o probabile, il cui importo o la cui data di sopravvenienza sono indeterminati alla chiusura dell'esercizio. Per il trattamento di fine rapporto si iscrive l'importo calcolato secondo l'art. 2120.

Collegamento: l'attivo è la parte dello stato patrimoniale con più regole di valutazione. Le lezioni da 13 a 17 la percorrono voce per voce, dalle immobilizzazioni ai ratei e risconti.

7. L'attivo: immobilizzazioni, attivo circolante, ratei e risconti

Le immobilizzazioni materiali (lezione 13)

Le immobilizzazioni materiali sono i beni destinati a un uso durevole: terreni e fabbricati, impianti e macchinario, attrezzature industriali e commerciali, altri beni, immobilizzazioni in corso e acconti. Si iscrivono al costo di acquisto, con i costi accessori, o al costo di produzione, che comprende i costi direttamente imputabili al bene (art. 2426, n. 1). Il bene la cui utilizzazione è limitata nel tempo si ammortizza sistematicamente, in ragione della sua residua possibilità di utilizzazione (n. 2): il costo non pesa tutto sull'esercizio dell'acquisto, ma si ripartisce sugli esercizi in cui il bene serve. Se alla chiusura un'immobilizzazione risulta durevolmente di valore inferiore a quello determinato con questi criteri, si iscrive al valore minore (n. 3).

Le immobilizzazioni immateriali (lezione 14)

Le immobilizzazioni immateriali non hanno consistenza fisica: costi di impianto e di ampliamento, costi di sviluppo, diritti di brevetto e di utilizzazione delle opere dell'ingegno, concessioni, licenze e marchi, avviamento, immobilizzazioni in corso. Per alcune il codice fissa tempi di ammortamento. I costi di impianto e di ampliamento si ammortizzano entro cinque anni. I costi di sviluppo si ammortizzano secondo la loro vita utile; se non è possibile stimarla in modo attendibile, entro cinque anni. L'avviamento, cioè il maggior valore di un'azienda rispetto ai suoi elementi singoli, si può iscrivere solo se è stato acquisito a titolo oneroso, nei limiti del costo sostenuto; si ammortizza secondo la vita utile e, se questa non si può stimare in modo attendibile, entro dieci anni (art. 2426, nn. 5 e 6). Il calcolo seguente mostra come funzionano le tre situazioni con quote costanti.

Le immobilizzazioni finanziarie (lezione 15)

Le immobilizzazioni finanziarie comprendono le partecipazioni (in imprese controllate, collegate, controllanti e altre), i crediti, gli altri titoli e gli strumenti finanziari derivati attivi destinati a restare nel patrimonio. Per distinguere le partecipazioni di rilievo si usano le categorie dell'art. 2359: sono controllate le società in cui un'altra dispone della maggioranza dei voti nell'assemblea ordinaria, di voti sufficienti per un'influenza dominante o è in posizione di dominio per particolari vincoli contrattuali; sono collegate quelle su cui si esercita un'influenza notevole, che si presume quando si dispone di almeno un quinto dei voti (un decimo se la società ha azioni quotate). Le partecipazioni di misura pari o superiore a quella che fa presumere il collegamento si presumono immobilizzazioni (art. 2424-bis). Per le controllate e le collegate il criterio di valutazione alternativo al costo è quello del patrimonio netto (art. 2426, n. 4), con motivazione in nota integrativa delle differenze rispetto al costo.

Rimanenze, crediti e disponibilità liquide (lezione 16)

L'attivo circolante comprende i beni e i valori destinati a trasformarsi in liquidità nel ciclo dell'attività. Le rimanenze (materie prime, prodotti in corso di lavorazione, lavori in corso su ordinazione, prodotti finiti e merci, acconti) si valutano al costo di acquisto o di produzione oppure, se minore, al valore di realizzo desumibile dall'andamento del mercato (art. 2426, n. 9). Quando i beni sono fungibili, cioè intercambiabili, il costo si può determinare con il costo medio ponderato, con il metodo FIFO (si considerano venduti per primi i beni acquistati per primi) o con il LIFO (si considerano venduti per primi i beni acquistati per ultimi) (n. 10). La scelta cambia il valore del magazzino: l'esempio qui sotto parte da 100 pezzi acquistati a 10 euro e altri 100 acquistati a 12 euro, con 120 pezzi venduti. I crediti si valutano secondo il costo ammortizzato, tenendo conto del valore di presumibile realizzo (n. 8). Le disponibilità liquide comprendono depositi bancari e postali, assegni, denaro e valori in cassa; le attività finanziarie non immobilizzate comprendono partecipazioni, strumenti derivati e altri titoli.

Ratei, risconti e principio di competenza (lezione 17)

I ratei e i risconti applicano il principio di competenza alle operazioni a cavallo di due esercizi. Possono confluire in queste voci solo quote di costi e proventi comuni a due o più esercizi, il cui importo varia in ragione del tempo (art. 2424-bis). I risconti attivi sono costi sostenuti entro la chiusura ma di competenza di esercizi successivi: un canone di locazione annuale di 2.400 euro pagato in anticipo il 1° novembre pesa per 400 euro sull'esercizio che si chiude il 31 dicembre (due mesi) e per 2.000 euro sull'esercizio successivo, che sono il risconto. I ratei passivi sono costi di competenza dell'esercizio che saranno pagati dopo: gli interessi annui del 5% su un finanziamento di 100.000 euro, pagati il 31 marzo successivo, maturano per nove mesi nell'esercizio, cioè 3.750 euro di rateo. Ratei e risconti attivi stanno nell'attivo (voce D), quelli passivi nel passivo (voce E).

Collegamento: dopo ciò che l'impresa possiede, il programma passa a ciò che la finanzia: il passivo e, al suo interno, il patrimonio netto, cioè la parte che appartiene ai soci.

8. Il passivo: capitale, riserve e perdite

Il patrimonio netto (lezione 18) è la parte del passivo che appartiene ai soci: esprime la differenza tra attività e passività e si articola in voci elencate nell'art. 2424: capitale, riserva da sovrapprezzo delle azioni, riserve di rivalutazione, riserva legale, riserve statutarie, altre riserve, riserva per operazioni di copertura dei flussi finanziari attesi, utili o perdite portati a nuovo, utile o perdita dell'esercizio e riserva negativa per azioni proprie in portafoglio. Il capitale sociale è la cifra, fissata dall'atto costitutivo, che esprime l'ammontare dei conferimenti dei soci. Per la s.p.a. il capitale minimo è di 50.000 euro (art. 2327). Il capitale ha una funzione di garanzia verso i creditori: per questo, come si vede più avanti, la sua riduzione è regolata con attenzione.

Le riserve (lezione 19) si distinguono in base alla loro origine. Le riserve di capitale derivano da apporti dei soci o da operazioni sul patrimonio: il sovrapprezzo, cioè la somma versata dai soci in più del valore nominale delle azioni sottoscritte, e le riserve di rivalutazione. Le riserve di utili derivano da utili non distribuiti: la riserva legale, quelle statutarie e le altre riserve, come la straordinaria. La riserva legale è obbligatoria: dagli utili netti annuali si accantona almeno un ventesimo, finché la riserva non raggiunge il quinto del capitale sociale; se si riduce per qualsiasi ragione, va ricostituita con la stessa regola (art. 2430). L'acquisto di azioni proprie si rileva a diretta riduzione del patrimonio netto, nella riserva negativa.

La riduzione del capitale per perdite (lezione 20) distingue due soglie. Quando il capitale risulta diminuito di oltre un terzo in conseguenza di perdite, gli amministratori devono convocare senza indugio l'assemblea per i provvedimenti opportuni (art. 2446); se la perdita non scende sotto un terzo entro l'esercizio successivo, l'assemblea che approva il bilancio deve ridurre il capitale in proporzione alle perdite accertate. Quando le perdite fanno scendere il capitale sotto il minimo legale, vale l'art. 2447: l'assemblea deve deliberare la riduzione del capitale e il contemporaneo aumento a una cifra non inferiore al minimo, oppure la trasformazione della società; senza questi provvedimenti la società si scioglie. Le perdite si possono coprire anche con le riserve, secondo la loro disponibilità: per questo la lezione tratta insieme perdite e utilizzo delle riserve.

Collegamento: capitale, riserve e perdite descrivono la situazione alla chiusura. Per sapere come si è arrivati al risultato dell'esercizio serve il conto economico, che le lezioni 21-23 affiancano al rendiconto finanziario e alla nota integrativa.

9. Conto economico, rendiconto finanziario e nota integrativa

Il conto economico (lezione 21) è in forma scalare: parte dal valore della produzione, sottrae i costi e arriva per gradi al risultato. Il valore della produzione (A) comprende i ricavi delle vendite e delle prestazioni, le variazioni delle rimanenze di prodotti, gli incrementi di immobilizzazioni per lavori interni e gli altri ricavi; i costi della produzione (B) comprendono acquisti, servizi, godimento di beni di terzi, personale, ammortamenti e svalutazioni, accantonamenti e oneri diversi. La differenza tra A e B misura il risultato della gestione ordinaria, cioè dell'attività caratteristica dell'impresa. La sezione C raccoglie proventi e oneri finanziari (gestione finanziaria), la sezione D le rettifiche di valore di attività e passività finanziarie. Sommando A − B, C e D si ottiene il risultato prima delle imposte; sottratte le imposte sul reddito dell'esercizio, correnti, differite e anticipate, resta l'utile o la perdita dell'esercizio (art. 2425).

Il rendiconto finanziario (lezione 22) risponde a una domanda che lo stato patrimoniale e il conto economico non soddisfano: da dove sono arrivate e dove sono andate le disponibilità liquide? Un'impresa può chiudere l'esercizio in utile e avere poca liquidità, per esempio perché i clienti pagano in ritardo o perché ha investito molto. L'art. 2425-ter lo impone in forma scalare, con l'ammontare e la composizione delle disponibilità liquide all'inizio e alla fine dell'esercizio e i flussi finanziari divisi in tre aree, con l'indicazione autonoma delle operazioni con i soci. Per ogni flusso si indica anche l'importo dell'esercizio precedente.

La nota integrativa (lezione 23) è il documento che dà senso agli altri: l'art. 2423 le affida di illustrare i criteri seguiti e di motivare le deroghe, e l'art. 2427 elenca il contenuto minimo, a partire dai criteri applicati nella valutazione delle voci e dai movimenti delle immobilizzazioni. Contiene le informazioni necessarie perché il bilancio sia veritiero e corretto anche quando i numeri da soli non bastano. Accanto al bilancio c'è la relazione sulla gestione (art. 2428), che non è parte del bilancio ma viene depositata con esso.

Collegamento: il bilancio è completo, ma non è ancora un atto della società: lo diventa quando l'assemblea lo approva e decide che cosa fare dell'utile. È il tema delle lezioni 24-26.

10. Utili, formazione del bilancio e invalidità della delibera

La distribuzione degli utili (lezione 24)

Il diritto al dividendo non nasce dal bilancio ma da una delibera dell'assemblea distinta e successiva a quella che approva il bilancio. I dividendi possono essere pagati solo su utili realmente conseguiti e risultanti dal bilancio regolarmente approvato; non esiste un diritto del socio alla distribuzione annuale, perché l'assemblea può decidere di accantonare o reinvestire gli utili. Se il capitale sociale ha subito una perdita, non si possono ripartire utili finché il capitale non è reintegrato o ridotto in misura corrispondente. I dividendi distribuiti in violazione di queste regole non si restituiscono se i soci li hanno riscossi in buona fede sulla base di un bilancio regolarmente approvato da cui risultavano utili netti corrispondenti (art. 2433). Prima della distribuzione si accantona la quota di utile alla riserva legale (art. 2430): il calcolo seguente mostra come cambia l'accantonamento al variare della riserva già formata.

Il procedimento di formazione del bilancio (lezione 25)

Il bilancio è il risultato di un procedimento a più voci. Gli amministratori redigono il progetto di bilancio (art. 2423); questo viene comunicato all'organo di controllo e al revisore legale, che riferiscono con le proprie relazioni, e i documenti sono messi a disposizione dei soci prima dell'assemblea (art. 2429). L'assemblea ordinaria approva il bilancio entro il termine fissato dallo statuto, che non può superare centoventi giorni dalla chiusura dell'esercizio; lo statuto può prevedere un termine di centottanta giorni per le società tenute al bilancio consolidato o quando lo richiedono particolari esigenze legate alla struttura e all'oggetto della società, e gli amministratori ne indicano le ragioni nella relazione sulla gestione (art. 2364). Entro trenta giorni dall'approvazione gli amministratori depositano nel registro delle imprese una copia del bilancio, la relazione sulla gestione, la relazione dei sindaci e il verbale di approvazione (art. 2435).

L'invalidità della delibera di approvazione (lezione 26)

Una delibera di approvazione viziata può essere impugnata con due strumenti. L'annullamento (art. 2377) è il rimedio per le violazioni di legge o di statuto che non rientrano tra quelle più gravi. La nullità (art. 2379) è riservata a casi tassativi: mancata convocazione dell'assemblea, mancanza del verbale, impossibilità o illiceità dell'oggetto; può farla valere chiunque vi abbia interesse, di regola entro tre anni dall'iscrizione o dal deposito della delibera nel registro delle imprese. Per il bilancio c'è un limite ulteriore: le azioni di annullamento e di nullità non possono più essere proposte dopo l'approvazione del bilancio dell'esercizio successivo (art. 2434-bis). Se il revisore legale ha rilasciato un giudizio senza rilievi, l'impugnazione spetta ai soci che rappresentano almeno il 5% del capitale. Il bilancio dell'esercizio in cui l'invalidità è dichiarata deve tenere conto delle ragioni della dichiarazione.

Collegamento: sin qui il bilancio è quello ordinario di una società in funzionamento. Le ultime quattro lezioni guardano a tre bilanci diversi: quello che chiude una società, quello di un gruppo e quello costruito con i principi internazionali.

11. Liquidazione, consolidato e principi internazionali

Il bilancio finale di liquidazione (lezione 27)

Quando una società si scioglie e si liquida, i liquidatori vendono i beni, pagano i creditori e ripartiscono ciò che resta. Compiuta la liquidazione, redigono il bilancio finale, indicando la parte spettante a ogni azione o quota nella divisione dell'attivo (art. 2492). Il bilancio viene depositato nel registro delle imprese; i soci hanno novanta giorni per proporre reclamo contro i liquidatori davanti al tribunale e, trascorso il termine senza reclami, il bilancio si intende approvato; un'altra forma di approvazione è la quietanza senza riserve rilasciata dal socio al momento dell'ultimo pagamento (art. 2493). Approvato il bilancio finale, i liquidatori chiedono la cancellazione della società dal registro delle imprese, che ne produce l'estinzione. I creditori non soddisfatti possono comunque rivolgersi ai soci, fino alle somme da questi riscosse in base al bilancio finale, e ai liquidatori, se il mancato pagamento è dipeso da loro colpa (art. 2495).

Il bilancio consolidato e l'area di consolidamento (lezione 28)

Il bilancio consolidato è il bilancio di un gruppo: rappresenta la situazione patrimoniale, finanziaria ed economica della controllante e delle società controllate come se fossero un'unica impresa. La disciplina è nel d.lgs. 127/1991: devono redigerlo le s.p.a., le s.a.p.a. e le s.r.l. che controllano un'impresa, salvo gli esoneri previsti dalla legge, per esempio per i gruppi di dimensioni minori. Il controllo si valuta con le categorie dell'art. 2359 viste per le partecipazioni. L'area di consolidamento è l'insieme delle società incluse nel bilancio del gruppo: la controllante e le imprese controllate, direttamente o indirettamente. Il metodo è quello dell'integrazione globale: si sommano voce per voce attività, passività, ricavi e costi delle società incluse, poi si eliminano il valore delle partecipazioni contro il patrimonio netto delle controllate e i rapporti interni al gruppo, come crediti e debiti reciproci; la parte di patrimonio netto e di risultato che spetta ai soci di minoranza delle controllate è esposta a parte. Il consolidato non sostituisce il bilancio d'esercizio delle singole società, che resta obbligatorio.

I principi contabili internazionali IAS/IFRS (lezioni 29 e 30)

I principi contabili internazionali (IAS/IFRS) sono standard emanati a livello internazionale e resi applicabili nell'Unione europea secondo il regolamento (CE) n. 1606/2002. In Italia il d.lgs. 38/2005 ha esercitato le opzioni lasciate agli Stati: per alcune società, come le quotate, l'applicazione degli IAS/IFRS è obbligatoria; per altre è facoltativa; le restanti applicano le regole del codice civile e i principi OIC. La differenza non è solo di schemi. Il codice civile fissa un elenco di voci con ordine obbligatorio, mentre i principi internazionali indicano i prospetti da presentare, cioè la situazione patrimoniale-finanziaria, il conto economico complessivo, il prospetto delle variazioni del patrimonio netto, il rendiconto finanziario e le note, e le voci minime da esporre. Sul piano dei criteri, accanto al costo ha più spazio il valore equo (fair value), e la prevalenza della sostanza sulla forma, che nel codice civile è uno dei principi di redazione, è un criterio generale di rappresentazione. Gli standard sono aggiornati periodicamente: per le regole in vigore valgono i testi adottati nell'Unione europea.

Con gli IAS/IFRS si chiude il programma: dalla singola registrazione in partita doppia al bilancio di un gruppo, il problema è sempre lo stesso, cioè rappresentare in modo affidabile la situazione di un'impresa a chi non la gestisce.

Come lo studiano

• Le dispense del corso, studiate nella loro interezza, sono la base. Il materiale ufficiale comprende le videolezioni da circa 30 minuti, le dispense predisposte dal docente e le slide, un questionario di autovalutazione e i materiali per le lezioni sincrone; i testi suggeriti dal programma sono facoltativi.
• Tieni aperto il codice civile. Il corso rimanda quasi in ogni lezione agli artt. 2214 ss. (scritture contabili) e 2423 ss. (bilancio). Leggere l'articolo mentre si ascolta la lezione rende le definizioni più stabili.
• Costruisci una mappa dei quattro documenti del bilancio. Stato patrimoniale, conto economico, rendiconto finanziario e nota integrativa rispondono a domande diverse: sapere in quale documento sta ogni voce evita di confondere, per esempio, un costo con un debito.
• Fai qualche registrazione in partita doppia con numeri piccoli. Acquisto, pagamento, ammortamento: dopo tre o quattro esercizi si capisce perché dare e avere si equilibrano e da dove arrivano i saldi del bilancio.
• Distingui gli istituti dai nomi simili. Riserve di utili e di capitale, nullità e annullabilità della delibera, bilancio d'esercizio e bilancio consolidato: una scheda di due righe per ciascuno aiuta a tenerli separati.
• I riassunti degli studenti sono uno schema, non un sostituto. Possono aiutare a ripassare i passaggi, da affiancare alle dispense fornite.

Come funziona l'esame

Quanto tempo serve

Le 30 lezioni durano circa 30 minuti ciascuna: sono circa 15 ore di visione. Con cinque lezioni a settimana il programma si chiude in sei settimane, a cui si aggiunge il tempo per rileggere le dispense e gli articoli del codice civile citati. Per chi lavora o ha altri insegnamenti da preparare, un periodo di sei-otto settimane è una stima realistica. Le lezioni sul passivo e sul bilancio finale vanno rilette dopo aver visto l'attivo e il conto economico, perché usano i numeri degli schemi precedenti.

Questa materia ti prepara a…

• Diritto commerciale avanzato — stesso elenco di lezioni, previsto per altri profili: le spiegazioni di questa guida valgono anche per quel codice
• Diritto Commerciale — la parte sulle società (capitale, azioni, quote, organi) è il contesto giuridico di cui il bilancio è il rendiconto
• Diritto Tributario — il reddito d'impresa tassabile parte dal risultato del bilancio civilistico
• Economia Aziendale — la partita doppia e la lettura del bilancio dal punto di vista aziendale
• Le attività in cui si legge un bilancio: consulenza giuridica alle imprese, funzioni amministrative e di controllo

Domande frequenti